我國(guó)上市公司注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)關(guān)系研究

我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)可靠性較差，難以真正起到改善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、保護(hù)投資者特別是中小投資者利益的作用。其原因是多方面的，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司之間的關(guān)系失衡，注冊(cè)會(huì)計(jì)師處于依從的地位無(wú)疑是最根本的原因。本文主要從公司治理結(jié)構(gòu)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)兩個(gè)角度對(duì)這一關(guān)系的形成、危害及其治理進(jìn)行探討，以期人們對(duì)此問(wèn)題有一個(gè)更深入、明晰的認(rèn)識(shí)。 

一、上市公司注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)關(guān)系失衡及在我國(guó)的突出表現(xiàn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)的產(chǎn)生及從自愿走向法定化的發(fā)展是以股份制的推行為基礎(chǔ)的。在股份公司，所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)發(fā)生了分離，作為財(cái)產(chǎn)所有者的股東為了保護(hù)自己的利益，委托獨(dú)立的審計(jì)人員對(duì)受托管理財(cái)產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)者履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的狀況進(jìn)行審查、鑒證和報(bào)告。這樣，基于受托責(zé)任就在上市公司形成了一種審計(jì)關(guān)系。在“股東中心主義”的公司治理結(jié)構(gòu)模式下和上述審計(jì)關(guān)系中，股東掌握著對(duì)經(jīng)營(yíng)者的監(jiān)督控制權(quán)，從而自然也掌握著對(duì)審計(jì)人的委托權(quán)，審計(jì)人員因?yàn)橛辛恕吧蟹綄殑Α�，能夠保持較高的獨(dú)立性，對(duì)經(jīng)營(yíng)者虛計(jì)經(jīng)營(yíng)成果、粉飾財(cái)務(wù)狀況、損害投資者利益的行為有能力進(jìn)行深入審查和揭示。因而，可以說(shuō)這是一種均衡的、正常合理的審計(jì)關(guān)系。 

但隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的日益復(fù)雜化、股權(quán)分散性和流動(dòng)性的增強(qiáng)，以及股東“搭便車”現(xiàn)象的產(chǎn)生，“股東中心主義”的公司治理結(jié)構(gòu)逐步向“董事中心主義”的治理結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變。由于信息不對(duì)稱，經(jīng)理人員掌握著更多的有關(guān)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等方面的信息，“董事中心主義”結(jié)果又演變?yōu)椤敖?jīng)理中心主義”，即經(jīng)理階層日漸把持了公司的經(jīng)營(yíng)管理權(quán)，董事會(huì)的控制權(quán)反而被削弱，其履行職能越來(lái)越形式化，難以為廣大股東的利益盡職盡責(zé)。在“經(jīng)理中心主義”的公司治理模式下，經(jīng)理人員內(nèi)部人控制所存在的追求個(gè)人不當(dāng)效用的缺陷，到20世紀(jì)60年代達(dá)到了非常嚴(yán)重的程度。這從當(dāng)時(shí)英美國(guó)家注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)訴訟案件頻繁爆發(fā)、職業(yè)界陷入訴訟浪潮的境地可窺一斑。對(duì)案件訴訟原因的分析表明，股東控告審計(jì)人員違約、過(guò)失或欺詐，在很大程度上要?dú)w因于公司經(jīng)營(yíng)者基于不良意愿對(duì)審計(jì)人員施加壓力，審計(jì)人員屈從壓力對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表了不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)，或者因公司經(jīng)營(yíng)者舞弊造成公司資產(chǎn)和投資者利益受損，注冊(cè)會(huì)計(jì)師源于“深口袋責(zé)任原則”而被訴。

公司治理結(jié)構(gòu)和由此產(chǎn)生的審計(jì)關(guān)系失衡在我國(guó)表現(xiàn)得比較突出。來(lái)自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營(yíng)者事實(shí)上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會(huì)形同虛設(shè)（大股東“一言堂”），經(jīng)營(yíng)者由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，并決定著審計(jì)人的聘用、續(xù)聘、收費(fèi)等事項(xiàng)，完全成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“衣食父母”。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)“交易”的契約中明顯處于被動(dòng)地位。從經(jīng)濟(jì)上看，在現(xiàn)行審計(jì)關(guān)系格局和現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)監(jiān)管與制裁機(jī)制下，他們?cè)诩ち业氖袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中遷就上市公司，甚至于與上市公司共謀幾乎成了一種理性選擇。因?yàn)�，共謀受到查處和責(zé)令賠償損失的概率很小，得到的收益是確定的；而堅(jiān)持獨(dú)立客觀的立場(chǎng)帶來(lái)的未來(lái)收益則具有很大的不確定性。 

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與上市公司之間的審計(jì)關(guān)系中處于從屬地位，破壞了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立

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