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跨國電子商務活動中常設機構的認定經合組織觀點述評
[內容提要]本文通過對最近經合組織有關其稅收協定范本第5條的修訂注釋中對于網址、服務器、網絡服務提供商能否構成從事電子商務的企業的常設機構以及如何構成常設機構解釋的評介，分析了經合組織關于在電子商務活動中如何認定常設機構存在的立場和觀點，指出了此次修訂的意義和影響。經過了多次討論之后，2000年12月22日，經合組織的財政事務委員會發布了其對經合組織稅收協定范本第5條注釋的修訂。此次修訂是在原范本第5條注釋第42段后以“電子商務”為標題自第42．1段至42．10段增加10段條文，以明確當前經合組織稅收協定范本中常設機構概念如何在電子商務活動中適用。本文試對經合組織在此次協定范本注釋中關于電子商務活動中常設機構認定的主要觀點評述如下。關于網址能否構成常設機構問題
關于網址能否構成常設機構問題，經合組織的觀點十分明確，即網址本身并不能直接構成當前協定范本中的常設機構。此次增訂的注釋第42．2段指出，網址僅是計算機軟件和電子數據的結合，其本身并不構成一項有形資產，也不存在諸如場地、機器或設備等設施，因此網址沒有一個可以構成營業場所的地點(location)。換言之，網址本身不能構成一個營業場所，因此更談不上網址本身可以構成常設機構。經合組織財政事務委員會認為，網址本身不能構成常設機構的結論，可以避免從事電子商務的納稅人處于這樣的境地，即被認定在某個國家存在常設機構但自己還不知道在該國具備營業存在(business presence) 。
筆者認為，經合組織的上述觀點說明，在跨國電子商務活動中認定常設機構問題上，經合組織仍然是堅持其傳統的觀點，即以締約國一方企業在締約國另一方的有形存在 (physical presence)作為締約國另一方具備營業存在的唯一形式。顯然，這一觀點沒有考慮到技術進步因素使得電子商務活動形式與傳統的經濟活動方式的根本性差異在于一一電子商務活動所賴以存在的網絡空間的虛擬性，也沒有考慮到確定某個企業在他國營業存在時可根據不同的情形從多個方面加以判斷。
盡管網址本身不能構成常設機構的觀點在經合組織成員國中得到較為廣泛的支持，西班牙和葡萄牙卻持相反的態度。它們認為，在電子商務活動中，有形存在并非是認定常設機構存在的必備條件，因此，某些情況下某個企業通過網址在他國從事營業可以認為在該國存在常設機構。
關于服務器能否構成常設機構問題
經合組織認為，與網址不同，服務器屬于計算機設備，它總是建立在某個地點。對于操作該服務器的企業而言，該有形地點可以構成該企業的固定營業場所。因此，維持網址的服務器可以認定為通過該網址從事營業活動的企業所設立的常設機構。雖然服務器可以構成常設機構，但并不意味著服務器本身將直接構成常設機構。此次增訂的注釋指出，服務器構成常設機構還必須滿足如下條件：
1．服務器必須是處于企業的支配之下。
對于在何種情況下可以認為服務器是處于企業支配之下的問題，此次增訂的注釋沒有明確說明。只是在注釋第42．3段中列舉了兩種相反的情況，一是如果某個通過網址從事營業活動的企業自己擁有維持網址的服務器或者租賃他人的服務器以維持其網址，那么可以認為該企業擁有或者租用的服務器是處于該企業的支配之下。二是如果某個通過網址從事營業活動的企業只是根據其與網絡服務提供商達成的網址維持協議，將其網址維持在該網絡服務提供商的服務器上，那么即使該企業向該網絡服務提供商支付的網址維持費用是根據維持其網址所需的磁盤空間大小來決定的，并且該企業也可以決定在處于某個特定地點的特定服務器上維持其網址，也不能認為處于該特定的地點的特定服務器處于該企業的支配之下。
顯然，此次增訂的注釋將可以認為服務器是處于企業支配之下的情形限制在極小的范圍內。它將在電子商務活動中普遍采用的通過網址維持協議使用網絡服務提供商的服務器的做法排除在
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