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外幣折算準(zhǔn)則對(duì)比分析問題及對(duì)策研究論文
一、引言
會(huì)計(jì)學(xué)的基本假設(shè)之一是貨幣計(jì)量，即通過貨幣反映企業(yè)在一定時(shí)期的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。在封閉的環(huán)境下，不存在外幣交易，無需研究外幣折算問題，但是今天這個(gè)開放的國(guó)際市場(chǎng)需要對(duì)其引起重視。外幣報(bào)表折算是指企業(yè)將以某一種貨幣反映的財(cái)務(wù)報(bào)表按照一定的匯率標(biāo)準(zhǔn)折算為另一種貨幣反映。而這種外幣折算并不是指貨幣之間簡(jiǎn)單的比重之間的換算問題，它要求換算要按照既定的會(huì)計(jì)原理和要求，并且折算后的財(cái)務(wù)報(bào)表具有橫向和縱向的可比性。除此之外，國(guó)內(nèi)企業(yè)和國(guó)外企業(yè)也應(yīng)當(dāng)在折算的問題上進(jìn)行協(xié)調(diào)一致，以便相互之間具有可比性。然而，在外幣折算問題上時(shí)至今日依然存在著，比如說外幣概念的確定、相關(guān)折算匯率的選擇等，需要學(xué)者去探究和發(fā)現(xiàn)。
二、外幣折算涉及到的幾點(diǎn)要求
1、外幣的確定
在不同國(guó)家的企業(yè)進(jìn)行貿(mào)易時(shí)，國(guó)內(nèi)企業(yè)在計(jì)量時(shí)會(huì)出現(xiàn)不同的貨幣，為了統(tǒng)一國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)主體之間用以反映的企業(yè)狀況和經(jīng)營(yíng)成果具有可比性，需要選擇一種貨幣作為計(jì)量貨幣，而其他的貨幣必須按照一定的匯率標(biāo)準(zhǔn)折算為計(jì)量貨幣。在我國(guó)，將企業(yè)在經(jīng)營(yíng)環(huán)境中運(yùn)用的主要貨幣作為企業(yè)的記賬本位幣，這種貨幣具有統(tǒng)一計(jì)量的相關(guān)屬性。相對(duì)而言，記賬本位幣之外的其他貨幣為外幣。當(dāng)然這種外幣是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義，它與我國(guó)實(shí)際生活中所稱的法定外幣有所不同。例如，我國(guó)的法定貨幣是人民幣，人民幣以外的其他貨幣，像美元、韓元以及英鎊等都屬于法定外幣的范疇。在會(huì)計(jì)上，如果在我國(guó)境內(nèi)的某個(gè)會(huì)計(jì)主體采用的是美元作為其經(jīng)營(yíng)環(huán)境中的貨幣，那么美元就是它的記賬本位幣，美元之外的其他貨幣成為外幣。
當(dāng)然，在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中還規(guī)定了列報(bào)貨幣，也就是企業(yè)在列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的貨幣。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，某一會(huì)計(jì)主體可以采用功能貨幣作為列報(bào)貨幣也可以采用功能貨幣之外的其他幣種作為列報(bào)貨幣。因此，在企業(yè)中可能存在記賬本位幣（功能貨幣）和列報(bào)貨幣不一樣的情形。例如，某企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境中常用的貨幣是美元，但是根據(jù)要求需要運(yùn)用人民幣擬作為列報(bào)貨幣，可以看出，該企業(yè)的功能貨幣和列報(bào)貨幣存在著不同。也就是說，當(dāng)用于反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的貨幣和列報(bào)貨幣不同時(shí)，功能貨幣要以選擇的匯率折算為列報(bào)貨幣。對(duì)于集團(tuán)企業(yè)下屬不同的公司，可以采取不同的幣種作為功能貨幣，但是在進(jìn)行對(duì)外列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一列報(bào)貨幣的種類，以便于企業(yè)集團(tuán)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。在我國(guó)，相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)以人民幣之外的貨幣作為企業(yè)的記賬本位幣，但是在編制對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)以人民幣作為列報(bào)貨幣。我國(guó)境內(nèi)的企業(yè)在我國(guó)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，通常采用人民幣作為記賬本位幣，而它們的列報(bào)貨幣同樣是人民幣，二者具有一致性；然而，還存在一些企業(yè)并不采用人民幣作為記賬本位幣，但是它們只要在中國(guó)境內(nèi)就需要統(tǒng)一采用人民幣作為列報(bào)貨幣。
2、折算匯率的選擇
我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于外幣折算的應(yīng)用指南中對(duì)匯率規(guī)定：企業(yè)在對(duì)外幣交易或者將記賬本位幣反映的情況進(jìn)行折算時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇運(yùn)用交易發(fā)生日的即期匯率，將外幣金額折算為記賬本位幣反映的金額，同時(shí)也可以利用系統(tǒng)合理方法確定的、與交易發(fā)生日的即期匯率近似的匯率進(jìn)行折算。而我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)折算問題的規(guī)定與其存在著差異，即對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債采用期末匯率進(jìn)行折算，對(duì)于外幣貨幣性的賬戶余額采用期末的即期匯率進(jìn)行折算而非交易發(fā)生日的即期匯率進(jìn)行折算。
即期匯率是指企業(yè)在現(xiàn)匯的交易過程中立即交付所使用的匯率，它是相對(duì)于遠(yuǎn)期匯率而言的。而我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都規(guī)定了企業(yè)不應(yīng)當(dāng)采用遠(yuǎn)期匯率來對(duì)外幣進(jìn)行折算。另外，即期匯率的近似匯率與即期匯率相比，兩者并不是兩種不同的匯率，即期匯率的近似匯率只是為了簡(jiǎn)化即期匯率的相關(guān)核算問題。在外幣折算的選擇上，當(dāng)即期匯率發(fā)生的變化不大時(shí)，企業(yè)不能采用即期匯率的近似匯率進(jìn)行折算，而應(yīng)當(dāng)采用即期匯率進(jìn)行相關(guān)的折算。
在對(duì)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行折算之前，應(yīng)當(dāng)區(qū)分企業(yè)的性質(zhì)，區(qū)分為國(guó)內(nèi)企業(yè)和外資企業(yè)，然后再按照不同性質(zhì)的企業(yè)討論外幣折算的問題。對(duì)于外資企業(yè)來講，按照期末匯率對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、非貨幣性項(xiàng)目以及其他項(xiàng)目來進(jìn)行折算。這種方法具有一定的便利性，簡(jiǎn)化了操作，但是會(huì)使企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)暴露出來，從而帶來一定的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于那些按照歷史成本計(jì)量的項(xiàng)目，運(yùn)用期末匯率進(jìn)行折算較為合理，這些外資企業(yè)在選擇這種方法的時(shí)候，能夠使得企業(yè)的國(guó)外交易不受報(bào)告企業(yè)的管理和控制，能夠減少企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)的外幣折算具有明確的要求，這就為企業(yè)的具體操作提供了一定的參考。
3、外幣折算方法的選擇
我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)中關(guān)于外幣折算沒有明確要求企業(yè)外幣折算必須要采用的折算方法，但是其中具體規(guī)定要求如下：利潤(rùn)表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目采用交易發(fā)生日的即期匯率進(jìn)行折算；資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率進(jìn)行折算；所有者權(quán)益項(xiàng)目中，除了“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目以外，采用交易發(fā)生時(shí)的即期匯率進(jìn)行折算。而折算中產(chǎn)生的外幣報(bào)表折算差額在資產(chǎn)負(fù)債表中的所有者權(quán)益科目下進(jìn)行列示。可見我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較重視企業(yè)對(duì)現(xiàn)行匯率的運(yùn)用。但是，從企業(yè)準(zhǔn)則第十一條的規(guī)定中可以看出，它要求企業(yè)采取時(shí)態(tài)法對(duì)外幣進(jìn)行折算，這樣才符合企業(yè)準(zhǔn)則的精神。這是根據(jù)我國(guó)具體的環(huán)境做出的：首先，我國(guó)對(duì)浮動(dòng)匯率采取一定的管理，因此企業(yè)采用時(shí)態(tài)法進(jìn)行外幣折算不會(huì)出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表損益和實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生嚴(yán)重背離的情況；其次，我國(guó)在境外的跨國(guó)子公司與境內(nèi)母公司之間的聯(lián)系較為密切，它們?cè)趪?guó)外銷售的產(chǎn)品大多屬于母公司生產(chǎn)的產(chǎn)品，一旦盈利就會(huì)往境內(nèi)母公司匯回和分利。因此，如果匯率發(fā)生變化，給子公司帶來的影響和直接給母公司帶來的影響相同，從這個(gè)角度來看，它們的外幣折算應(yīng)當(dāng)采用時(shí)態(tài)法；最后，企業(yè)可以采取一定的措施，將時(shí)態(tài)法下企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表折算的負(fù)面影響進(jìn)行消除，達(dá)到預(yù)期的效果。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)會(huì)計(jì)政策信息要給予充分的披露，這樣無論企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策做出怎樣的選擇，都能夠被投資者所看穿，從而消除不利的影響。比如說，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)在進(jìn)行外幣折算時(shí)，將外幣報(bào)表折算產(chǎn)生的差額在資產(chǎn)負(fù)債表中最為一個(gè)單獨(dú)的項(xiàng)目進(jìn)行列示，和企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)進(jìn)行分開，這樣就能夠?qū)r(shí)態(tài)法下的不利影響消除，從而達(dá)到預(yù)期的目的。
三、外幣折算制度的改進(jìn)
1、詳盡的披露措施
我國(guó)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行外幣折算會(huì)受到所選擇匯率的影響，匯率的不確定性會(huì)影響到企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。此時(shí)，如果將外幣折算的相關(guān)情形進(jìn)行充分的披露，投資者以及其他利益相關(guān)者更能夠準(zhǔn)確把握企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，從而做出投資決策。國(guó)際上要求對(duì)外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算給予充分披露，披露的內(nèi)容包括以下幾個(gè)方面：第一，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露在進(jìn)行折算的過程中所使用的折算方法；第二，對(duì)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行折算之后，雙方的損失；第三，針對(duì)雙方發(fā)生的損失，企業(yè)做出怎樣的處理；第四，企業(yè)進(jìn)行外幣折算多采用的匯率的前后變化情況。我國(guó)在對(duì)相關(guān)折算問題的披露問題上，參考了國(guó)際對(duì)于此的相關(guān)規(guī)定。然而，僅僅披露這些內(nèi)容是不夠的，并不能夠全面反映整個(gè)企業(yè)外幣報(bào)表折算的過程和資金的前后變動(dòng)情況。再者，在披露中并沒有對(duì)企業(yè)的性質(zhì)加以區(qū)分，從而導(dǎo)致某些信息的披露是不合理的，比如說，如果發(fā)生通貨膨脹或者通貨緊縮的話，就會(huì)影響母子公司的財(cái)務(wù)情況。
2、考慮通貨膨脹的影響
通貨膨脹對(duì)企業(yè)進(jìn)行外幣折算所選擇的匯率還是會(huì)產(chǎn)生一定的影響，并且會(huì)隨著通貨膨脹的變化而發(fā)生變化。在不同的國(guó)家和地區(qū)中，他們的銀行貸了款名義利率等于實(shí)際利率與通貨膨脹之和，在這種情況下，兩個(gè)國(guó)家的幣種進(jìn)行匯兌，會(huì)受到利率的影響。基于此，國(guó)際企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有明確規(guī)定。我們?cè)谶x擇折算匯率之前應(yīng)當(dāng)對(duì)通貨膨脹問題有一個(gè)充分的認(rèn)識(shí)，考慮其對(duì)折算匯率的可能影響，此后在對(duì)折算匯率進(jìn)行確定、選擇和運(yùn)用。有時(shí)候，通貨膨脹的影響很小，難以對(duì)折算匯率產(chǎn)生較大的影響，這個(gè)時(shí)候企業(yè)無需考慮通貨膨脹的影響，直接確定相關(guān)的折算匯率。但是，我國(guó)在相關(guān)要求方面略顯不足。我國(guó)應(yīng)當(dāng)借鑒國(guó)際企業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，在進(jìn)行折算匯率選擇時(shí)，考慮通貨膨脹的影響，之后再進(jìn)行折算匯率的選擇，這樣便能夠使外幣折算顯得合理與科學(xué)。
3、使財(cái)務(wù)報(bào)表折算邏輯與外幣項(xiàng)目余額的折算邏輯相一致
我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于外幣報(bào)表的折算差額在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目之下，也就是先對(duì)利潤(rùn)表和所有者權(quán)益變動(dòng)表進(jìn)行外幣折算，然后將折算的金額轉(zhuǎn)移到資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)中，然后再對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行折算形成的相關(guān)差額，這種方式形成的折算差額并不影響企業(yè)的當(dāng)期損益。但是，這種方式下形成的“外幣報(bào)表折算差額”項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)意義并不重大。為了使財(cái)務(wù)報(bào)表折算邏輯和外幣項(xiàng)目余額的折算邏輯相一致，應(yīng)當(dāng)將折算的差額計(jì)入到其他綜合收益項(xiàng)目之下，即單獨(dú)列示于資產(chǎn)負(fù)債表中的資本公積項(xiàng)目之下，并相應(yīng)單獨(dú)列示于所有者權(quán)益變動(dòng)表中的其他綜合收益項(xiàng)目之下。
四、結(jié)論
由于國(guó)際間的貿(mào)易日益頻繁，企業(yè)的外幣折算問題顯得日益突出，對(duì)外幣折算的問題進(jìn)行研究能夠促進(jìn)企業(yè)相關(guān)交易的順利進(jìn)行和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的處理，從而有利于解決企業(yè)在現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)中遇到的問題。
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