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認繳制下股權轉讓個人所得稅需警惕四大稅務風險
2015-10-23 16:12:51 作者：王海兵 胡顯著 吳娟 來源：中國會計報 0
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自2012年以來，我國就不斷推進商事登記制度的重大改革。2013年修訂的《公司法》對相應的資本與登記制度進行了修改，公司資本由實繳制改為認繳制，取消驗資要求和證明，賦予股東自主約定認繳出資額、出資方式、出資期限方面的權利。
隨著市場經(jīng)濟和資本市場的快速發(fā)展，自然人投資、股權轉讓行為愈加頻繁。2015年1月1日實施的《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(國家稅務總局公告2014年第67號)，為其提供政策依據(jù)。在認繳制下，認繳資本、繳納期限等更多的體現(xiàn)出公司自治與商事契約原則，自然人股權轉讓必然呈現(xiàn)出新的不同的特點，涉及的個人所得稅也面臨新的變化，廣大自然人投資者應對其中的稅務風險予以關注。
納稅主體認定的稅務風險
實繳制與認繳制的根本區(qū)別，在于是否存在法律干預因素。認繳制下，公司章程、股東名冊、股東實質權利等是認定股東資格的核心要件，是否已履行出資義務不再是必備要件。
然而，實踐中的股權形式和實質并非總是一致，容易產生“形—— —實”不符或者“名—— —實”不符http://salifelink.com的沖突。稅法系公權力對私法秩序的合法和強力介入，必然以追求經(jīng)濟交易的實質為基礎。
因此，在納稅主體認定上，應把握所得的實際歸屬關系，透視認定實質意義的股東，而不是名義上的股東。對于隱名股東、冒名股東、干股股東等特殊的股權形式，如不違反法律的強制性規(guī)定，則應依據(jù)股東實質標準進行判斷認定為真正的納稅主體，而不是認定名義上的股東。利用隱名、冒名股東等方式混淆納稅主體而逃避納稅義務的，將面臨較大的稅務風險。因客觀原因造成的被掛名、冒名股東和隱名股東，可以通過司法判決、裁定等方式將名義股權直接變更給實際所有人，避免成為股權轉讓納稅主體，保護自己的合法權益。
確定納稅義務發(fā)生時間的稅務風險
一般情況下，個人所得稅以現(xiàn)實所得為原則，以權益所得為補充。股權轉讓協(xié)議不同于一般買賣合同，認繳制下的股權轉讓限制進一步放寬，更加突出對公民“意思自治”的尊重。
從稅收的角度，在保障公民合法權益的同時，也要保障國家稅收權益，防止稅基被侵蝕。在確定納稅義務發(fā)生時間上，必然在尊重“意思自治”的同時要防止個人濫用權利，如延遲現(xiàn)實所得取得時間、故意設定不確定性所得等。
因此，股權轉讓個人所得稅越來越多地采取了權益所得的原則，納稅義務發(fā)生時間將大為提前。股權轉讓人可能出現(xiàn)未收到現(xiàn)金對價而需要繳納 稅款的情況，形成較大的支付壓力。而且，很多自然人仍然存在個人所得稅為“收付實現(xiàn)制”的觀念，未收到現(xiàn)實所得不申報納稅，容易產生很大的稅務風險。個人投資者在股權轉讓時應考慮自身的納稅支付能力，合理設定轉讓條件，避免欠繳稅款，從而影響納稅信用和社會信用。
計稅依據(jù)確認與計量的稅務風險
股權轉讓所得的計算，核心是轉讓收入額和股權原值的確定。在實繳制下，通過驗資登記等制度，收入額和原值較容易確定，征納雙方爭議較少。認繳制下，未履行完出資義務的股權轉讓愈加頻繁，雙方的約定有更多自由空間，取消驗資對收入額和扣除原值的確定造成困難，征納雙方矛盾更加突出。
股權轉讓是權利義務關系的概括轉移，未履行完出資義務的股權轉讓是否包括后續(xù)出資義務對于確定股權對價非常關鍵。如果后續(xù)出資義務由受讓方承擔，應以轉讓方的實際出資為基礎確定收入額和扣除原值;如果后續(xù)出資由轉讓方承擔，則轉讓方需要在轉讓前繳足認繳資本，應以此為基礎確定收入額和扣除原值。
轉讓方與受讓方應明確約定后續(xù)出資義務，有利于避免雙方對股權轉讓價格的誤解、確定合理的股權對價，防止受到公司、股東、稅務部門的追究。同時，股權交易雙方還要收集保留客觀性的證明材料，包括轉讓協(xié)議、銀行進賬單、轉賬憑證、公司出具的收據(jù)、出資證明書、權屬變更登記證明等，防止產生不必要的爭端和稅務風險。
有限公司同股不同權的稅務風險
認繳制下仍然不允許勞務、自然人姓名作為法定出資方式，但允許有限公司股東不按照出資比例分取紅利、行使表決權。根據(jù)同股不同權、同股不同利的規(guī)定，商業(yè)實踐中利用勞務、信用、自然人姓名、商譽等變相出資有可以操作的空間。
例如，注冊資本1000萬元的有限公司，某股東可以出資1萬元享受10%的表決權和分紅權。通常情況下，股權初始價值應是股東投資時股東權利對應的實際價值，而不是認繳資本的名義價值，并作為股權轉讓時計算個人所得稅的原值扣除。股權的實際價值與名義價值的差額，應根據(jù)實際情況加以區(qū)別，如掌握核心技術員工、高管人員的股權價值差額，應按“工資、薪金所得”繳納個人所得稅。同股不同權的問題往往隱藏在虛假的形式之下，涉及復雜的實際情況，加上相關的個人所得稅政策還不甚明確，其中的風險應該引起關注。
實務中，個人投資者在股權投資、轉讓時，應加強與稅務部門的溝通，明確所得性質、計算方法、納稅時間等，提前做好風險控制。
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