對資產負債表會計要素的再熟悉論文

　　國務院發布并于2001年1月l日開始實施的《財務報告條例》（以下簡稱《條例》），是新《會計法》的配套法規，它的發布實施是我國會計制度深化改革的重要標志�！稐l例》對構成會計報表的六大會計要素作出重新規定，為進步會計報表信息質量，深化會計改革提供了依據。認真《條例》，對六大會計要素進行重新熟悉和正確理解，是貫徹執行新《會計法》和《條例》的基本條件和重要基礎，也是會計工作者當前迫切需要解決的重要課題。本文僅就資產負債表會計要素（《條例》第二章第九條各款）的理解提出自己新的熟悉和看法。

　　一、資產

　　《條例》對資產結出的定義是；“資產，是指過往的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來利益。”

　　《條例》的這一定義，比照1993年實施的《企業會計準則》（以下簡稱《準則》）中對資產的定義“資產是企業擁有或者控制的能以貨幣計量的經濟資源，包括各種財產、債權和其他權利”，兩者有很大不同。其差別主要表現在：《條例》中夸大資產是由“過往的交易、事項形成”的資源，以及夸大資產“預期會給企業帶來經濟利益”，而《準則》均無此限定。《準則》中夸大資產是“能以貨幣計量”的經濟資源，以及指明資產“包括各種財產、債權和其他權利”，而《條例》則無此說明。

　　從上述差別進手，可以幫助我們加深對資產本質特征的理解，進步對資產概念的熟悉。

　�。ㄒ唬┵Y產是由過往的交易、事項形成的資源。資產是由過往的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，它不是由現在正在進行而沒有完成的，或未來將進行的交易。事項形成的企業資源。例如，企業已與某公司簽署了購進某原料的購銷合同，這一業分屬于正在進行。但還沒有形成企業擁有該資源的結果；再如，企業的一項未決訴訟雖已有勝訴把握，屆時可得到百萬元的賠償，但這也不是資產，只能是或有資產。因此均不能列進資產負債表中資產項下。

　�。ǘ�）資產是預期會給企業帶來經濟利益的資源。資產是資源的一部分，但資源不即是資產，只有預期能夠給企業帶來經濟利益的資源才是資產，這是資產內在的本質特征。企業擁有或控制資產的目的是取得資產的效能，這一效能將會給企業帶來凈現金流進。不具備這一特征的不應屬于資產。例如，某企業因盲目引進，使進口的自動生產線中的后道工序的設備無法使用，價值60萬元，閑置了近十年，而在這十年的會計報表中都將其按未提折舊的價值列進固定資產項下。顯然，這種列示沒有客觀反映企業資產的情況，虛增了資產，少列了用度，了會計信息的真實性。因而，在新頒的《企業會計制度》中，對于長期閑置不用，且已無轉讓價值的固定資產應全額計提減值預備，就是基于這一概念。

　�。ㄈ�）以貨幣計量并不是資產獨占的特征。我們知道，會計信息與其他信息最大的區別之一就是其計量手段主要是貨幣計量，這是包括資產在內的六大會計要素計量的共同特征。也就是說，只要是會計核算的對象，就一定以貨幣為主要計量單位。因此不必在資產定義中特指。更何況，“貨幣計量”本就是會計的一項基本假設，沒有再在要素定義中重復的必要。

　�。ㄋ模┵Y產的表現形式要比財產、債權和其他權利更為廣泛。隨著經濟的，資產的表現形式不僅局限于以上三種形式，而是更為多樣和復雜，對資產的確認和計量也會更加復雜。例如，企業為引進人才所作的未來物質上的承諾，決不能簡單理解為無償贈予的行為。由于人力資源能夠給企業帶來預期的經濟利益，對人力資源的投資理應屬于資本性投資行為，即對人力資源的投資應作為資產予以確認和計量。再如，新《企業會計制度》中已把專利權、非專利技術等均列為可辨認的無形資產，也就是說它可以為企業帶來預期的經濟利益�？梢�，《條例》未對資產形式作出限定，可為今后資產內涵的發展留有空間。

　�。ㄎ澹┵Y產類型的重新劃分是資產新定義的具體體現�！稐l例》中在資產定義之后，將資產負債表上資產項劃分為：活動資產、長期投資、固定資產。無形資產和其他資產五項。與以前的資產項相比較，少了遞延資產。是不是遞延資產被回集到其他資產之中呢？筆者的理解是：按照遞延資產的原定義，“指不能全部計進當期損益，應當在以后年度內分期攤銷的各項用度”。結合資產的新定義，我們不難理解，遞延資產實在是一次性支出的用度，它不會給企業帶來預期經濟利益，它是已經耗費并需在今后若干期間均勻分攤的用度。按新《企業會計制度》，可并進“長期待攤用度”科目處理。《條例》對資產的重新分類是資產定義的具體體現，適應了經濟的發展，將促進會計報表信息質量的進步。

　　二、負債

　　《條例》對負債結出的定義是：“負債，是指過往的交易、事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流出企業�！薄稖蕜t》的定義為：“負債是企業所承擔的能以貨幣計量、需以資產或勞務償付的債務。”

　　兩定義的差別主要表現在：《條例》中夸大負債是“指過往的交易、事項形成的現時義務”，以及“履行該義務預期會導致經濟利益流出企業”；而《準則》均無此規定�！稖蕜t》中夸大“能以貨幣計量”，以及指明“需以資產或勞務償付的債務”；而《條例》則無此說明。

　　根據以上兩定義的差別，我們可加深對負債本質的熟悉和理解。

　�。ㄒ唬┴搨�是過往的交易、事項形成的現時義務。負債應是由過往的交易、事項形成確當前實實在在存在的義務。它既不是過往發生過的而現在已不再存在的義務，也不是未來可能發生的義務。如，未決訴訟中若因敗訴而可能承擔的經濟賠償義務，只是一種或有負債而且。

　�。ǘ�）只有預期會導致經濟利益流出企業的義務才是負債。負債是現時義務，但現時義務不都是負債。只有現時義務預期會導致經濟利益流出的，才是負債。例如，企業簽署的購銷合同中規定了雙方的責任義務條款，但這些義務在履行前因未形成交易而沒有計量且并未導致企業經濟利益的流出，所以不構成負債。假如因企業沒有履行合同而給對方帶來損失，按照合同條款規定并經司法裁定，則企業因違約責任帶來的經濟賠償義務才是負債，由于這一現時義務會使經濟利益流出企業。

　�。ㄈ�）“能以貨幣計量”是會計信息的共同特征，而非負債所獨占。因而如前所述，無需在定義中加以特指。

　�。ㄋ模┴搨�多以資產或勞務償還，但償還方式不只是資產或勞務。在特殊情況下，企業負債可以用其他方式償還。例如，當前的債轉股，是我國為幫助國企脫困，促進國企改制實行的過渡性措施。對于負債企業，是以改變債務為股權來償還負債的。這種方式比照一般償還方式而言，其經濟利益的現時流出固然沒有，但因債權人已成為企業的股東，因而預期給企業帶來的經濟利益流出也轉變為逐期的分紅派息。因而《條例》不夸大“需以資產或勞務償付”可有一定的靈活性。三、所有者權益

　　《條例》對所有者權益給出的定義是：“所有者權益，是指所有者在資產中享有的利益，其余額為資產減往負債后的余額�！薄稖蕜t》對所有者權益的定義為：“所有者權益是企業投資人對企業凈資產的所有權，包括企業投資人對企業的投進資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等。

　　兩定義的差別主要表現在：《條例》夸大所有者權益是“指所有者在企業資產中享有的經濟利益”，以及說明“其金額為資產減往負債后的余額”；而《準則》中無此規定。《準則》中夸大：所有者權益“是企業投資人對企業凈資產的所有權”，以及具體指明“包括企業投資人對企業的投進資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤”；而《條例》的說明則有所不同。

　　從以上兩定義的差別，可對所有者權益作如下理解。

　�。ㄒ唬┧�有者權益是所有者在企業中享有的經濟利益，所有者權益屬于異變財產所有權。財產所有權是對其財產的占有、使用、收益與處分，并排除他人干涉的權利。企業制度中的所有者權益屬于產權范疇，但不同于一般產權。例如，個人所有的房屋可自用、可捐贈、可出租、可賣掉，其權利在法定范圍內不受干涉。而屬于企業投資人的所有者權益卻不同于一般產權，如投資不得任意抽回，收益不能任意使用等。所以新定義將其表述為“所有者在企業資產中享有的經濟利益”，比原定義“是企業投資人對企業凈資產的所有權”更能體現其本質特征，是對企業資產的要求權。

　�。ǘ�）所有者在企業資產中享有的不是全部的經濟利益，而是剩余經濟利益。新定義規定所有者權益的“金額為資產減往負債后的余額”。這一定義不僅明確了所有者權益的和數額，而且也明確了所有者在企業資產中享有的經濟利益不是全部經濟利益，而是剩余經濟利益，同時又規定了所有者對企業資產的要求權的地位和順序。由于，站在債權人角度，企業的負債也是企業債權人對企業資產的要求權，而所有者權益這一要求權排在債權人對資產的要求權之后，為“資產減往負債后的余額”，即剩余經濟利益。

　�。ㄈ�）所有者權益的形式有多種，但任何單獨某一種不能被確以為所有者權益。新定義中摒棄了原定義中所有者權益的外延表述，這并不意味著所有者權益的表現形式有根本變化，而是定義應反映其本質特征。由于原定義中未明確規定所有者權益金額的確定，而易使人們對“包括企業投資人對企業的投進資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等”的定義內容造成誤解。例如，已知實收資本為500萬元，可否以為已知所有者權益為500萬元呢？顯然，按照原定義就不夠明確。

　　綜上所述，《條例》中對要素進行的重新定義，需要會計職員加深熟悉和理解，才能保證會計報表信息的真實性和有用性。

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