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會計委派制的四個悖論應采取的對策會計畢業論文
一、委派制的四個悖論
在我國，會計委派制是指國有的有關管理部門以所有者身份向國有企業派出會計人員，并授權其代表派出機構監督國有資產經營和財務會計活動的監管制度。在湖北、上海等地的操作中，會計委派制又有財務總監制、主管會計委派制、會計人員委派制等不同方式。
贊同會計委派制的學者，從不同方面、歸納了它的成效(如郜進興，1999；潘愛、楊佩禮，1999)。從總體上講，學者們對會計委派制利弊得失的，大多是就事論事——規范財務秩序、防范會計信息失真、減少國有資產流失。也有學者從委托代理的角度探討了會計委派制的規范化，并提出了解決上述難題的對策思路。我們認為，學者們解決上述問題是非常必要的。但是，我們亦認為，當設計一種制度時，應同時考慮以下問題：這種制度是否能從根本上解決問題，還是權宜之計?實施制度的成本有多高?當我們深入分析這些問題時，就會發現，目前的會計委派制存在四個悖論。
悖論一：財務總監的利益與所在企業脫鉤與難以發揮監督積極性的矛盾。
按照目前的制度，國有企業有關主管部門(如產權機構)向企業派出的財務總監，與所在企業的經濟利益完全脫鉤。監督的動機來自于一定的利益刺激，否則，便沒有監督的積極性。作為所有者的股東有監督的積極性，因為他們的利益與被監督企業的收益及其管理者的管理成效有直接的關系；作為監督機構的會計師事務所有監督的積極性，因為他們要對被監督企業的財務收支和經營狀況作出獨立、客觀和公正的評價，并且，其評價結論直接、間接其經濟利益，會計師事務所和注冊會計師還要對其評價、鑒證結論承擔連帶責任。在目前的會計委派制下，財務總監的經濟利益與所在企業完全脫鉤，使他不具備股東的監督資格，因而他不會有監督積極性。財務總監是財政部門派出的代表國家監督國有資產運行效率的人員，有的還具有公務員身份，而不是像注冊會計師那樣的專職監督人員。目前的制度還缺乏將財務總監的經濟利益與其對監督企業的評價結論是否獨立、客觀、公正直接或間接掛鉤的機制，更談不上要他承擔什么連帶責任。因此，財務總監不會有像注冊會計師一樣的監督積極性。針對以上情況，我們可以在制度上從兩方面采取措施提高財務總監的監督積極性：使財務總監具備股東的身份，或者增大財務總監的風險，使其逐漸成為像注冊會計師一樣的專職監督人員。但是，這樣做的結果將使財務總監處于非常“尷尬”的位置。這就是本文所說的會計委派制的第一個悖論——將財務總監的經濟利益與企業經營狀況直接掛鉤，以提高其監督的積極性。但是，這與派出財務總監的初衷即使財務總監的利益與所在企業脫鉤，防止他與企業“合謀”是矛盾的。使財務總監成為注冊會計師之類的人員，又會產生以下兩個新的矛盾：一是在現有的專職注冊會計師監督體系之外，又設一個專職的財務總監監督體系，此兩者在職能上交叉、重復，就難免使財務總監給人以多余之感。二是一旦財務總監獨立、成為專職監督人員，那么，他代表國家利益的地位又會大打折扣。這與派出財務總監的出發點也是矛盾的。
悖論二：利用注冊會計師加強對財務總監的外部監督與監督難以到位的矛盾。
從委托代理的角度講，財務總監處于代理人的位置，按照目前的做法，其委托人分別是財政部門、國企的產權管理部門。根據委托代理的要求，為維護委托人的利益，對代理人實施監督是非常必要的。因此，在人們提出實行會計委派制的同時，對財務總監的監督問題就要作相應的設計。否則，僅僅靠財務總監的覺悟、自覺性，甚至是良心，會計委派制肯定會流于形式，不會有任何實效。但是，在現有的制度里，對財務總監的監督制度的設計和安排，是不多的。在有限的對財務總監監督問題的研究中，有人提出了對財務總監進行再監督的觀點：要充分發揮注冊會計師的獨特作用。明確審計責任與財務總監責任，加強注冊會計師對財務總監工作的檢驗，以充分發揮注冊會計師“經濟警察”的社會職能。但是，這會引起本文所說的第二個悖論——在我國，在注冊會計師監督體系之外又設置一套會計委派制監督體系，其原因在于人們對有些注冊會計師已不“信任”，他們監督不力的問題已引起了社會各界的廣泛關注。許多經注冊會計師審計過的企業，也有會計信息失真問題。在這樣的背景下，注冊會計師對財務總監工作的檢驗，又有多高的可信度呢?當然，人們可以采取許多特別措施監督財務總監。但一種制度的實施成本太高，是不可取的。可能有人會說，隨著法制的完善和經濟轉軌的完成，注冊會計師監督的有效性、可信度肯定會提高，他們對財務總監工作檢驗的可信度也會提高。但是，在注冊會計師的外部監督到位后，財務總監的監督又有多大的必要性呢?
悖論三：以財務總監所在企業的經營績效考核其監督成效，與他的地位應獨立于被監督企業的矛盾。
筆者認為，對財務總監業績的考核，是評價其監督成效的關鍵；能否設計出有效的制度來考核財務總監的業績，是會計委派制能否繼續推行的重要決定因素。應該說，現行制度對財務總監業績考核的設計是沒有到位的。有人認為，可以依靠股票市場上股東“用腳投票”的機制以及競爭性勞動力市場所產生的壓力，來對財務總監的業績進行評價。企業財務狀況惡化，甚至出現企業面臨破產的可能性，企業的股價會持續下跌。這些信息使財務總監在勞動力市場上的信譽受損，難以找到滿意的工作，個人利益會受到危害。應該說，依靠證券市場的“用腳投票”機制實施外部監督，具有很強的客觀性；但是，筆者認為，這一機制用于考核財務總監的業績，是萬萬行不通的。我們知道，影響股價的因素可以分為系統性和非系統性兩大類。前者是整體的宏觀環境變化對股市的影響，它導致的股價波動與財務總監的利益掛鉤是不恰當的。而非系統性因素是指單個公司的經營管理政策、人事變動、投資決策、技術改造方案等對股價的影響。這類因素導致的股價波動也不應當記在財務總監的“賬上”。因為，記在他“賬上”的結果，
必然導致他為了提高股價，而非常關心所在企業的生產經營活動。這樣的關心，有可能使財務總監代表所有者利益、獨立于被監督企業的地位不復存在，出現損害所有者利益、與所在企業合謀的道德風險將是非常的結果。這樣，引出我們關于會計委派制的第三個悖論——不用一定考評財務總監的監督業績，他便沒有工作壓力和監督積極性；而將其業績與所在企業的經營績效掛鉤，又會使他與企業合謀，失去代表所有者利益、獨立于被監督企業的地位。
悖論四：財務總監約束、防范的職能，與為服務、出謀劃策職能難以統一的矛盾。
筆者認為，一種監督制度，應有兩方面的積極效應：一是約束、防范、消除損害有關當事人利益的不良行為；二是從維護有關當事人和自身利益的角度，為被監督人出謀劃策，如幫助其作出更為、合理的決策，使被監督人的收益更大，或者最大化。應該說，的委派制在第一個方面對財務總監作出了硬性要求，使約束、防范成為財務總監應當履行的職責，而在第二個方面，則沒有作出硬性規定，這使得服務、出謀劃策至多成為財務總監的權利，而不是責任。有些財務總監出于良心、覺悟可能為企業出謀劃策。但是，如果不從制度上解決，良心、覺悟產生的為企業服務與出謀劃策的積極性，不會有長久的刺激力。從制度上解決這個問題的最有效辦法，就是將財務總監的利益與他為企業出謀劃策的實際成效掛鉤。但是，這又會產生本文所說的第四個悖論——不將財務總監的利益與財務總監為企業出謀劃策的成效掛鉤，難以提高其積極性；而一旦掛鉤，他又會與企業合謀，設小金庫，造成國有資產流失等問題，會在財務總監的“監督”下愈演愈烈。
二、結論及對策
從上面的中，我們可以看出，會計委派制所產生的四個悖論，實質上限定了它的使用空間和時間范圍。這些問題不解決，會計委派制就不會有實質性成效。而在目前的委派制框架下，這些問題是不能解決的。因此，會計委派制只能作為國家監督國企的一種權宜之計，或者說是目前在對國企監督乏力、而又沒有其他辦法的情況下的一種治標不治本的無可奈何的選擇。
那么，怎樣解決這些問題呢?我們的原則是，當一種制度存在替代品時，人們應選擇符合多數人習慣的制度，而不應另外再創造一種新制度。會計委派制存在很多替代品，它們是我國市場經濟所不能回避的重大課題。因此，解決這些問題才是治理會計信息失真、防止國有資產流失等現象的根本出路。為此，我們應采取以下對策：
第一，嚴格執行《會計法》。新《會計法》強化了單位主要負責人的會計責任，這對約束企業單位的不良會計行為，肯定會起到一定的作用。
第二，深化國有企業的產權制度改革。國企會計信息失真與國企的所有者監督不力有直接關系。而這又源于國企產權改革不到位、目前產權主體不明和利益不清，所有者代表(如代表國家的董事、國有資產的投資機制等)沒有監督的積極性和壓力。因此，改革國企的產權制度，是醫治會計信息失真的一劑良方，只是它見效的時間要長一些。
第三，強化中介機構，如合計師事務所的監督職能。在我國，會計師事務所與其委托人的合謀有愈演愈烈之勢。從強化對會計師事務所的監管力度入手，使其逐步恢復應有的獨立、客觀、公正立場，是解決企業會計信息失真問題的基本途徑。
參考文獻：
范雪玲、范先國：《對會計委派制的疑義》，《財會月刊》，1998年第10期。
部進興：《關于“會計委派制”的若干問題》，《會計》，1999年第9期。
潘愛、楊佩禮：《初探會計委派制的基本模式》，《四川會計》，1999年第11期。
王海燕：《從產權經濟學角度看財務總監問題》，《江蘇財經高等專科學校學報》，1999年第3期。
伍中信：《產權與會計》，立信會計出版社，1998年。
張貴友：《會計派駐制面臨的問題及對策》，《鄉鎮企業會計》，1999年第11期。
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